ESTADO DA PARAÍBA
SECRETARIA DE ESTADO DA RECEITA

PROCESSO N° 0955962017-7
ACÓRDÃO Nº.531/2020
TRIBUNAL PLENO
Recorrente: ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA 
Recorrida: GERÊNCIA EXECUTIVA DE JULG. DE PROCESSOS FISCAIS - GEJUP
Preparadora: CENTRO DE ATENDIMENTO AO CIDADÃO DA GR1 DA SEFAZ – JOÃO PESSOA
Autuante: AGAMENON AUGUSTO DE ATAÍDE
Relator: CONS.º RODRIGO DE QUEIROZ NÓBREGA
Relator do voto vista: CONS.º SIDNEY WATSON FAGUNDES DA SILVA

NULIDADES - PRELIMINARES REJEITADAS - DECADÊNCIA - APLICAÇÃO DO ARTIGO 150, § 4º, DO CTN PARA O LANÇAMENTO ORIGINAL E DO ARTIGO 173, II, DO CTN EM RELAÇÃO AO NOVO FEITO FISCAL - AUTO DE INFRAÇÃO ANTERIOR ANULADO POR VÍCIO DE NATUREZA FORMAL - PEDIDO DE DILIGÊNCIA - INDEFERIMENTO - ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA  (CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDO) - FALTA DE RECOLHIMENTO - ICMS CALCULADO NOS TERMOS DO DECRETO Nº 26.486/05 - RESPONSABILIDADE DO SUBSTITUÍDO TRIBUTÁRIO CONFIGURADA - ACUSAÇÃO RECONHECIDA EM PARTE - MULTA APLICADA - IMPOSSIBILIDADE DE ANÁLISE ACERCA DE SUA INCONSTITUCIONALIDADE PELAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS DE JULGAMENTO -  AUTO DE INFRAÇÃO PARCIALMENTE PROCEDENTE - REFORMADA A DECISÃO RECORRIDA - RECURSO VOLUNTÁRIO PARCIALMENTE PROVIDO.

- Não se configura cerceamento de defesa quando estão presentes, nos autos, todos os elementos necessários para garantir o direito ao contraditório e à ampla defesa por parte do contribuinte.
- O prazo decadencial para realização de lançamento em razão de anulação de Auto de Infração anterior por vício de natureza formal obedece ao comando insculpido no artigo 173, II, do CTN. Todavia, tal situação não afasta a necessidade de análise acerca da decadência quanto à exação original.
- Descabida a realização de diligência quando os elementos que compõem o caderno processual são suficientes para formação do convencimento do julgador.
- O contribuinte que adquire mercadorias sujeitas ao regramento da substituição tributária sem a devida retenção é responsável pelo pagamento do imposto, em observância ao que prescreve o artigo 391, §§ 5º e 7º, II, do RICMS/PB.
- O produto “Bebida Láctea Pasteurizada”, na qualidade de preparado para fabricação de sorvetes, está submetida às regras estabelecidas no Decreto nº 26.486/05.
- Para a cobrança do ICMS, é irrelevante a incorreta classificação das mercadorias constantes do Anexo 05 do RICMS/PB, na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM).
- Em se tratando de produtos contemplados pelo Decreto nº 26.486/05, a aplicação das margens de valores agregados (MVA) para formação da base de cálculo do ICMS - ST deve obedecer à sistemática prevista no artigo 2º do referido diploma legal.
- Não se considera industrialização o preparo de produtos alimentares na residência do preparador ou em restaurantes, bares, sorveterias, confeitarias, padarias, quitadas e semelhantes, desde que se destinem a venda direta a consumidor e não sejam acondicionados em embalagem de apresentação.
- A análise acerca da inconstitucionalidade da penalidade aplicada é matéria que extrapola a competência das instâncias administrativas de julgamento.

Vistos, relatados e discutidos os autos deste Processo, etc...

A C O R D A M os membros do Tribunal Pleno de Julgamento deste Conselho de Recursos Fiscais, à unanimidade e de acordo com o VOTO pelo recebimento do recurso voluntário, por regular e tempestivo e, quanto ao mérito, pelo seu provimento parcial, para reformar a decisão monocrática e julgar parcialmente procedente o Auto de Infração de Estabelecimento nº 93300008.09.00001409/2017-37, lavrado em 13 de junho de 2017 em desfavor da empresa ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA., condenando-a ao pagamento do crédito tributário no valor total de R$ 1.260.068,38 (um milhão, duzentos e sessenta mil, sessenta e oito reais e trinta e oito centavos), sendo R$ 630.034,19 (seiscentos e trinta mil, trinta e quatro reais e dezenove centavos) de ICMS, por afronta ao artigo 399, VI c/ fulcro no artigo 391, §§ 5º e 7º, II, ambos do RICMS/PB e aos artigos 1º e 2º do Decreto nº 26.486/05 e R$ 630.034,19 (seiscentos e trinta mil, trinta e quatro reais e dezenove centavos) a título de multa por infração, com fulcro no artigo 82, V, “c”, da Lei nº 6.379/96.           Ao tempo que canelo a quantia de R$ 19.074,78 (dezenove mil, setenta e quatro reais e setenta e oito centavos), sendo R$ 9.537,39 (nove mil, quinhentos e trinta e sete reais e trinta e nove centavos) de ICMS e multa por infração de igual valor.        

Intimações necessárias a cargo da repartição preparadora, na forma regulamentar.

                                P.R.I.

                               Tribunal Pleno do Julgamento, Sessão realizada por meio de videoconferência, em 27 de novembro de 2020.


                                                                                         SIDNEY WATSON FAGUNDES DA SILVA
                                                                                                        Conselheiro Relator

                                                                                               
                                                                                                 LEONILSON LINS DE LUCENA 
                                                                                                                 Presidente

Participaram do presente julgamento os membros do Tribunal Pleno de Julgamento, LEONARDO DO EGITO PESSOA, PAULO EDUARDO DE FIGUEIREDO CHACON, THAÍS GUIMARÃES TEIXEIRA FONSECA, PETRÔNIO RODRIGUES LIMA, MAÍRA CATÃO DA CUNHA CAVALCANTI SIMÕES LAISSA MENESES DE ALMEIDA (Suplente) e  RODRIGO DE QUEIROZ NÓBREGA.


                                                                                                 SÉRGIO ROBERTO FÉLIX LIMA 
                                                                                                                    Assessor

Relatório

Por meio do Auto de Infração de Estabelecimento nº 93300008.09.00001409/2017-34, lavrado em 13 de junho de 2017 contra a empresa ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA., inscrição estadual nº 16.138.497-8, o auditor fiscal responsável pelo cumprimento da Ordem de Serviço Simplificada nº 93300008.12.00002780/2017-76 denuncia o sujeito passivo de haver cometido a seguinte infração, ipsis litteris:

 

0036 - FALTA DE RECOLHIMENTO DO ICMS - SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDO) >> Falta de recolhimento do ICMS Substituição Tributária, tendo em vista o contribuinte substituído ter adquirido mercadorias sujeitas ao regime de Substituição Tributária sem a devida retenção do imposto devido.

 

Nota Explicativa:

CONSTATAMOS QUE ESTE CONTRIBUINTE, ENTRE OS PERÍODOS DE SETEMBRO DE 2010 A AGOSTO DE 2015, RECEBEU MERCADORIAS, PREPARADOS PARA FABRICAÇÃO DE SORVETES EM MÁQUINA SUJEITA A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA ENQUADRADAS ERRONEAMENTE COMO NÃO PERTENCENTES A ESTE REGIME ACARRETANDO O NÃO RECOLHIMENTO DE ICMS-ST CORRESPONDENTE, NO VALOR DE R$ 639.571,53 (SEISCENTOS E TRINTA E NOVE MIL, QUINHENTOS E SETENTA E UM REAIS, E CINQUENTA E TRÊS CENTAVOS), COMO TAMBÉM NÃO FORAM RETIDOS E NEM RECOLHIDOS O ICMS-ST POR PARTE DO REMETENTE. SEGUNDO O ARTIGO 391, PARÁGRAFO 5º DO RICMS/PB, A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NÃO EXCLUI A RESPONSABILIDADE DO CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDO, NA HIPÓTESE DE O DOCUMENTO FISCAL PRÓPRIO NÃO INDICAR O VALOR DO IMPOSTO OBJETO DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ESTE VALOR FOI CALCULADO CONFORME PREVÊ O DECRETO 26.486/05, ALÍNEA B, INCISO I, PARÁGRAFO 1º DO ARTIGO 2º.

A PARAÍBA É SIGNATÁRIA DO PROTOCOLO 31/05 CUJA COBRANÇA DOS PREPARADOS PARA FABRICAÇÃO DE SORVETES EM MÁQUINA ESTÁ PREVISTA NA CLÁUSULA 1ª, PARÁGRAFO 1º, II E PELO DECRETO ESTADUAL Nº 26.486/05, INCISO II, PARÁGRAFO 1º DO ARTIGO 1º.

OBS: ESTE AUTO DE INFRAÇÃO É DECORRENTE DA ORDEM DE SERVIÇO Nº 93300008.12.00002780/2017-76, NOVO FEITO FISCAL POR NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO Nº 93300008.09.00001603/2015-50.

 

Em decorrência deste fato, o representante fazendário, considerando haver o contribuinte afrontado o disposto no artigo 399, VI c/ fulcro no artigo 391, §§ 5º e 7º, II, ambos do RICMS/PB, além dos dispositivos elencados na Nota Explicativa do Auto de Infração em tela, lançou um crédito tributário na quantia total de R$ 1.279.143,16 (um milhão, duzentos e setenta e nove mil, cento e quarenta e três reais e dezesseis centavos), sendo R$ 639.571,58 (seiscentos e trinta e nove mil, quinhentos e setenta e um reais e cinquenta e oito centavos) de ICMS e igual valor a título de multa por infração, com fulcro no artigo 82, V, “c”, da Lei nº 6.379/96.

Depois de cientificada pessoalmente em 20 de junho de 2017, a autuada, por intermédio de sua advogada, protocolou, em 19 de julho de 2017, impugnação tempestiva contra os lançamentos dos créditos tributários consignados no Auto de Infração em análise (fls. 14 a 51), por meio da qual alega, em síntese, que:

a)      Houve decadência dos créditos tributários relativos aos meses de setembro de 2010 a maio de 2012;

b)      O vício que contaminou o lançamento anterior é de natureza material e não formal, o que afasta a aplicação da regra decadencial do art. 173, II, do CTN;

c)      O Protocolo ICMS nº 20/05 e o Decreto nº 26.486/05 são direcionados, especificamente, aos preparados classificados nas posições 1806, 1901 e 2106 da NCM/SH e que sejam utilizados para preparação de sorvetes em máquina;

d)     No caso em exame, a denominada “Bebida Láctea Pasteurizada” representa insumo e está classificada na posição 0410.00.00 da NCM/SH. Sendo assim, o Protocolo ICMS nº 20/05 não se aplica ao referido produto, conforme já decidira o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, no julgamento da Apelação Cível nº 70028985000;

e)      A fiscalização, além de não demonstrar porque a classificação do fabricante da “Bebida Láctea Pasteurizada” estaria incorreta, não especifica em qual posição da NCM/SH se enquadraria o produto adquirido pela autuada. Tal fato implica cerceamento de direito de defesa do contribuinte, o que vicia o lançamento em sua integralidade;

f)       O crédito tributário lançado é ilíquido e incerto, vez que não foram abatidos os valores pagos pelo sujeito passivo quando da venda do produto final;

g)      Há manifesto vício na elaboração do Auto de Infração, uma vez que parte do valor autuado corresponde a bebidas lácteas utilizadas na preparação de frappés e de outros produtos que não são sorvetes, não passando, assim, por máquinas em sua elaboração, o que afasta a aplicação do Protocolo ICMS nº 20/05;

h)      Não se pode atribuir, à autuada, na qualidade de contribuinte substituído, a responsabilidade pelo imposto não recolhido pelo substituto tributário com base no artigo 391, §§ 5º e 7º, do RICMS/PB;

i)        O limite do imposto que poderia ser exigido no caso concreto a título de substituição tributária já foi integralmente recolhido pelo sujeito passivo, ou seja, o valor resultante da aplicação da alíquota do ICMS sobre o preço de suas vendas a consumidores finais dos produtos que resultaram do emprego da “Bebida Láctea Pasteurizada” (sorvetes, frappés, etc.);

j)        Considerando os ingredientes que compõem o produto, a posição mais específica na NCM/SH é a 0410.00.00;

k)      Não pode prevalecer a exigência fiscal de ICMS – ST no caso concreto, vez que o produto adquirido é utilizado como insumo na preparação do produto final;

l)        A legislação do Estado da Paraíba limitou-se a repetir o que estabelece o Protocolo ICMS nº 20/05, inclusive quanto à fixação da margem de valor agregado de 328%, ajustada para 357,78%, o que não se admite por violar os ditames da Lei Complementar nº 87/96;

m)    Há ausência de tipicidade quanto à multa e aos juros de mora aplicados à autuada, uma vez que o produto em questão não está sujeito à substituição tributária;

n)      A multa aplicada é desproporcional e confiscatória.

 

Diante das razões apresentadas, a impugnante requereu:

a)      A realização de diligência;

b)      O reconhecimento da insubsistência do Auto de Infração em tela.

 

Com informação de existência de antecedentes fiscais (fls. 421)[1], foram os autos conclusos (fls. 422) e remetidos à Gerência Executiva de Julgamento de Processos Fiscais- GEJUP.

Em 31 de julho de 2017, o assessor técnico da GEJUP, como medida de saneamento, retornou os autos à repartição preparadora para que fosse notificado o autuante no sentido de apresentar as provas que dão sustentação à denúncia, reabrindo-se o prazo para que o contribuinte se pronunciasse a respeito da documentação.

Em resposta, a fiscalização apresentou Informação Fiscal às fls. 424 a 429 reiterando os fundamentos da autuação, com a apresentação de mídia digital contendo dois arquivos em formato MP4 e um documento em .pdf com listagem de notas fiscais e o detalhamento da operação de substituição tributária, onde constam NCM, base de cálculo do ICMS e do ICMS – ST, ICMS e ICMS – ST.

Em sequência, com vistas a resguardar o direito à ampla defesa e ao contraditório, o contribuinte fora notificado para se manifestar sobre as provas anexadas pela auditoria.

No dia 1º de novembro de 2017, o sujeito passivo apresentou sua impugnação, na qual reprisa alguns dos argumentos trazidos anteriormente e acrescenta que:

a)      A notificação expedida ao auditor fiscal especificou precisamente o que deveria ser apresentado para subsidiar a acusação, ou seja, “DEMONSTRATIVOS”, a exemplo de “planilhas, documentos fiscais, livros, etc. (...) em conformidade com as informações do próprio auditor”;

b)      Em sua manifestação, a fiscalização inicia afirmando que “Preliminarmente, confeccionamos planilha, em anexo, que consta os preparados para sorvete em máquina que aparecem de forma equivocada com a NCM/SH na posição 0410.00.00 – Bebida Láctea”;

c)      No entanto, a autuada não identificou, nas provas produzidas pelo auditor, qualquer planilha, tão somente a nota fiscal nº 217115, emitida pela Martin-Brower com destino à Arcos Dourados Com. de Alimentos Ltda.;

d)     O procedimento realizado pela fiscalização, que consistiu basicamente em chegar em alguma lanchonete e filmar o seu gerente demonstrando o uso da bebida láctea não encontram amparo na Lei nº 10.094/13, vez que não observou o estabelecido em seu artigo 153.

 

Retornando à GEJUP, os autos foram distribuídos ao julgador fiscal Lindemberg Roberto de Lima, que decidiu pela procedência da exigência fiscal, nos termos da seguinte ementa:

 

PRELIMINARES. DECADÊNCIA. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. DESTINATÁRIO. CERCEAMENTO DE DEFESA. REJEITADAS. FALTA DE RECOLHIMENTO DO ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. PRODUTO DESTINADO À FABRICAÇÃO DE SORVETES. INFRAÇÃO CARACTERIZADA.

- Rejeitada a preliminar de decadência porque o sujeito passivo deixou de realizar o recolhimento do ICMS substituição tributária, quando obrigado pela legislação, motivando o lançamento de ofício do ICMS, não se podendo cogitar da hipótese de homologação tácita do lançamento, conforme previsto no artigo 150, §4º, do CTN. In casu, se aplica o inciso II, do art. 173 do CTN, por se tratar de auto de infração lavrado por vício formal do lançamento anteriormente efetuado.

- Correta a eleição do Sujeito Passivo (destinatário da mercadoria) no polo passivo da obrigação tributária, nos termos do art. art. 33, §6º da Lei 6.379/96 c/c art. 391, §5º do RICMS/PB, aprovado pelo Decreto nº 18.930/97. Rejeitada a preliminar suscitada.

- Registra-se que no Auto de Infração e nos seus anexos está descrito o procedimento fiscal que resultou na identificação da acusação fiscal, do período autuado, da legislação infringida, bem como consta o cálculo do ICMS/ST e das penalidades exigidas. Importante mencionar que no presente caso a Autuada compreendeu perfeitamente a acusação fiscal, tanto assim que desenvolveu plenamente a sua defesa, que de modo algum foi a ele cerceada. Preliminar de cerceamento de defesa rejeitada.

- A legislação do ICMS de nosso Estado prevê que, não obstante a classificação das mercadorias na Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM esteja incorreta, ou inexistente no documento fiscal, as regras atinentes ao regime da substituição tributária regem-se pelas operações praticadas com produtos cuja natureza confirme a sua identificação e destinação.

AUTO DE INFRAÇÃO PROCEDENTE

 

Cientificada da decisão proferida pela instância prima em 7 de janeiro de 2019 e inconformada com os termos da sentença, a autuada apresentou, em 5 de fevereiro de 2019, recurso voluntário tempestivo ao Conselho de Recursos Fiscais do Estado da Paraíba, por meio do qual protesta, inicialmente, pela produção de sustentação oral por ocasião do julgamento do processo em tela. Em seguida, reapresenta as alegações manifestadas em sua impugnação e adita que:

a)      O Conselho de Recursos Fiscais decidiu pela nulidade do lançamento consignado no Auto de Infração de Estabelecimento nº 93300008.09.00001603/2015-50, sem apreciação de mérito, devido ao entendimento de que estaria prejudicado por vício de natureza formal, uma vez que a denúncia se referia a vendas de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária sem a retenção do imposto devido;

b)      Lavrado o Auto de Infração nº 93300008.09.00001409/2017-37 em substituição ao primeiro, o auditor fiscal passou a acusar a recorrente de haver adquirido mercadorias sujeitas à substituição tributária sem a retenção do imposto, corrigindo a materialidade do Auto de Infração anterior;

c)      O indeferimento das provas requeridas (diligência) caracteriza manifesto cerceamento do direito de defesa, que vicia de nulidade a decisão monocrática;

d)     A constituição do crédito tributário mediante lavratura do Auto de Infração em exame jamais poderia se dar quanto aos supostos fatos geradores do período de setembro de 2010 a maio de 2012, em razão da decadência, nos termos do artigo 150, § 4º, do CTN.

 

Com fundamento nas razões acima expostas, a recorrente requer seja dado integral provimento ao recurso voluntário, reformando-se a decisão recorrida, para reconhecer a insubsistência do Auto de Infração, caso antes não seja reconhecida sua nulidade.

Remetidos ao Conselho de Recursos Fiscais, foram os autos distribuídos à Conselheira Mônica Oliveira Coelho de Lemos, segundo os critérios regimentais, para apreciação e julgamento.

Considerando o pedido de sustentação oral apresentado às fls. 470, os autos foram encaminhados à Assessoria Jurídica do Conselho de Recursos Fiscais para emissão de parecer.

No Parecer nº 001/2020 PGE-SRFL, anexado às fls. 521 a 530, o ilustre Procurador do Estado, Dr. Sérgio Roberto Felix Lima, opinou pela legalidade do procedimento administrativo tributário.

Em 31 de agosto de 2020, o processo foi redistribuído para o Conselheiro Rodrigo de Queiroz Nóbrega, pelo fato de a então conselheira original não haver sido reconduzida para o biênio 2020 – 2022 do Conselho de Recursos Fiscais do Estado da Paraíba.

Na sessão de julgamento do Tribunal Pleno do CRF, realizada em 27 de outubro de 2020, o conselheiro relator, após as sustentações orais realizadas pelo advogado da recorrente e pelo assessor jurídico desta Casa, apresentou seu voto, desprovendo o recurso voluntário para manter inalterada a decisão recorrida.

Considerando a necessidade de uma análise mais detalhada acerca da matéria, pedi vista dos autos para melhor apreciar o tema.

Eis o relatório.

 

 

Trata-se de Auto de Infração lavrado em desfavor da empresa ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA., que visa a exigir crédito tributário decorrente de falta de recolhimento do ICMS Substituição Tributária, em virtude de o contribuinte haver adquirido mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária sem a devida retenção do tributo por parte do substituto tributário.

Segundo o auditor fiscal responsável pela autuação, relativamente a fatos geradores ocorridos no período de setembro de 2010 a agosto de 2015, o sujeito passivo, na condição de substituído tributário, teria afrontado as disposições legais dispostas nos artigos 391, §§ 5º e 7º, II e 399, VI, ambos do RICMS/PB e nos artigos 1º, § 1º, II e 2º, § 1º, I, do Decreto nº 26.486/05[2]:

 

RICMS/PB:

 

Art. 391. Fica atribuída a responsabilidade pelo recolhimento do imposto e respectivos acréscimos legais, na qualidade de sujeito passivo por substituição, ao:

 

I – industrial, comerciante, produtor, extrator, gerador, inclusive de energia elétrica ou outra categoria de contribuinte, em relação às mercadorias ou bens constantes do Anexo 05 (Lei nº 7.334/03);

 

II - contratante de serviço ou terceiro, nas prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação de que participem (Lei nº 7.334/03);

III - contratante de serviço ou terceiro que participe da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.

 

Nova redação dada ao inciso III do art. 391 pelo art. 2º do Decreto nº 24.092/03 (DOE de 14.05.03). Revogado o inciso III do “caput” do art. 391 pelo inciso VIII do art. 3º do Decreto nº 36.213/15 - DOE de 01.10.15. Efeitos a partir de 1º de janeiro de 2016.

 

III – remetente, em relação ao imposto devido pelos contribuintes sujeitos ao regime de recolhimento fonte, na forma e prazo estabelecidos neste Regulamento, observado o disposto no § 8º (Lei nº 7.334/03);

 

Acrescentado o inciso IV ao “caput” do art. 391 pelo inciso I do art. 2º do Decreto nº 35.536/14 - DOE de 09.11.14. Efeitos a partir de 01.01.15.

 

IV – ao remetente da mercadoria, pelo pagamento do imposto devido na prestação de serviço de transporte contratado junto a transportador autônomo ou a empresa transportadora de outra unidade da Federação, não inscrita neste Estado.

 

(...)

 

§ 5º A substituição tributária não exclui a responsabilidade do contribuinte substituído, na hipótese de o documento fiscal próprio não indicar o valor do imposto, objeto da substituição tributária.

 

(...)

 

§ 7º Equiparam-se às categorias mencionadas no “caput”:

 

(...)

 

II - qualquer possuidor, inclusive o comerciante varejista, que adquirir os produtos constantes no Anexo 05, sem retenção e pagamento do imposto.

 

Art. 399. O recolhimento do imposto nas operações com produtos submetidos ao regime de substituição tributária será efetuado:

 

(...)

 

VI - até o dia 10 (dez) do mês subseqüente ao da ocorrência do fato gerador, nos demais casos não previstos neste artigo.

 

Decreto nº 26.486/05:

 

Art. 1º Nas operações interestaduais entre os Estados de Alagoas, Amapá, Espírito Santo, Minas Gerais, Paraíba, Paraná, Pernambuco, Piauí, Rio de Janeiro, Rio Grande do Norte, Rio Grande do Sul, Rondônia, Santa Catarina, São Paulo, Sergipe, Tocantins e o Distrito Federal, com sorvetes de qualquer espécie e com preparados para fabricação de sorvete em máquina, realizadas entre estabelecimentos localizados em seus territórios, fica atribuída ao estabelecimento industrial ou importador, na qualidade de sujeito passivo por substituição, nos termos e condições deste Decreto, a responsabilidade pela retenção e recolhimento do ICMS devido pelas subseqüentes saídas, realizadas por estabelecimento atacadista ou varejista.

 

Nova redação dada ao “caput” do art. 1º, pelo art. 1º do Decreto Nº 34.712/13 – DOE de 28.12.13. Protocolo ICMS 123/13. Obs. Efeitos a partir de 1º de janeiro de 2014.

 

Art. 1º Nas operações interestaduais entre os Estados signatários do Protocolo ICMS 20/05, com sorvetes de qualquer espécie e com preparados para fabricação de sorvete em máquina, realizadas entre estabelecimentos localizados em seus territórios, fica atribuída ao estabelecimento industrial ou importador, na qualidade de sujeito passivo por substituição, nos termos e condições deste Decreto, a responsabilidade pela retenção e recolhimento do ICMS devido pelas subsequentes saídas, realizadas por estabelecimento atacadista ou varejista.

 

§ 1º O disposto neste artigo aplica-se:

 

(...)

 

II - aos preparados para fabricação de sorvete em máquina, classificados nas posições 1806, 1901 e 2106 da NCM/SH.

 

Art. 2º O imposto a ser retido pelo sujeito passivo por substituição será calculado mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas, no Estado de destinação da mercadoria, sobre o preço máximo ou único de venda a ser praticado pelo contribuinte substituído, fixado por autoridade competente ou de preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, deduzindo-se o imposto devido pelas suas próprias operações.

 

Parágrafo único. Na hipótese de não haver preço fixado ou sugerido nos termos do caput, a base de cálculo para a retenção será o montante formado pelo preço praticado pelo industrial, importador, depósito ou atacadista, incluídos o frete e/ou carreto até o estabelecimento varejista, IPI e demais despesas debitadas ao estabelecimento destinatário, adicionada, ainda, a seguinte parcela sobre o referido montante:

 

I - de 70% (setenta por cento) para os produtos indicados no inciso I do § 1° do art. 1º;

 

II - de 328% (trezentos e vinte e oito por cento) para os produtos indicados no inciso II do § 1° do art. 1º

.

Nova redação dada ao art. 2º pelo art. 1º do Decreto nº 32.398/11 – DOE de 07.09.11 (Protocolo ICMS 38/11) OBS: Efeitos a partir de 01.10.11

 

Art. 2º O imposto a ser retido pelo sujeito passivo por substituição será calculado mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas, no Estado de destinação da mercadoria, sobre o preço máximo ou único de venda a ser praticado pelo contribuinte substituído, fixado por autoridade competente ou, na falta deste, o preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, deduzindo-se o imposto devido pelas suas próprias operações.

 

§ 1º Inexistindo o valor de que trata o “caput” deste artigo, a base de cálculo corresponderá ao montante formado pelo preço praticado pelo remetente, incluídos os valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, ainda que por terceiros, adicionado da parcela resultante da aplicação, sobre o referido montante, do percentual de margem de valor agregado ajustada (“MVA Ajustada”), calculado segundo a fórmula: “MVA ajustada = [(1+ MVA ST original) x (1 - ALQ inter) / (1- ALQ intra)] -1”, onde:

 

I - “MVA ST original” corresponde às seguintes margens de valor agregado:

 

a) de 70% (setenta por cento) para os produtos indicados no inciso I do § 1º do art. 1º;

 

b) de 328% (trezentos e vinte e oito por cento) para os produtos indicados no inciso II do § 1º do art. 1º;

 

II - “ALQ inter” é o coeficiente correspondente à alíquota interestadual aplicável à operação;

 

III - “ALQ intra” é o coeficiente correspondente à alíquota interna ou percentual de carga tributária efetiva, quando este for inferior à alíquota interna, praticada pelo contribuinte substituto da unidade federada de destino, nas operações com as mesmas mercadorias listadas no § 1º do art. 1º.

 

Como medida punitiva para a infração identificada, o auditor fiscal aplicou a multa insculpida no artigo 82, V, “c”, da Lei nº 6.379/96:

 

Art. 82. As multas para as quais se adotará o critério referido no inciso II, do art. 80, serão as seguintes:

 

(...)

 

V - de 100% (cem por cento):

 

(...)

 

c) aos que entregarem, remeterem, transportarem, receberem, estocarem ou depositarem mercadorias sujeitas a substituição tributária, sem o recolhimento do imposto;

 

Registro que, na sessão de julgamento do Tribunal Pleno do CRF, realizada em 27 de outubro de 2020, pedi vistas do Processo nº 0955962017-7 para análise específica quanto à decadência. Na oportunidade, quanto às demais questões, me manifestei no sentido de acompanhar o voto do relator.

Ainda que tenha me posicionado nestes termos, proferirei o voto abordando toda a matéria.

 

DA DECADÊNCIA

 

Conforme já relatado, a peça acusatória em exame foi lavrada em decorrência da decisão proferida no Acórdão nº 092/2017 que julgou nulo, por vício formal, o lançamento realizado por meio do Auto de Infração de Estabelecimento nº 93300008.09.00001603/2015-50. No referido Acórdão, há indicação expressa acerca da possibilidade de refazimento do feito fiscal, observado o disposto no artigo 173, II, do CTN.

Na concepção da defesa, o equívoco cometido pela fiscalização quando da denúncia original representaria vício de natureza material e, por este motivo, não se poderia aplicar a regra do artigo 173, II, do CTN.

Sendo assim, faz-se imperativo que caracterizemos corretamente se a anulação do lançamento anterior foi consequência de vício formal ou material. A importância está na possibilidade (ou não) de realização de novo lançamento, haja vista a contagem do prazo decadencial.

Embora possam os atos administrativos anulados, tanto por vício material quanto por vício de forma, ser refeitos e convalidados, o prazo de cinco anos prescrito no art. 173, II, do CTN[3], refere-se, tão-somente, ao vício de forma, não podendo ser aplicado na hipótese de uma decisão definitiva que houver anulado, por vício de competência, o lançamento anteriormente efetuado.

Sobre a matéria, convém observamos a ementa do Parecer PGFN/CAT Nº 278/2014:

 

PARECER PGFN/CAT Nº 278/2014

Parecer Público. Ausência de hipótese que justifique a imposição de qualquer grau de sigilo (Lei nº 12.527/11 - Lei de Acesso à Informação -, arts. 6º, I, 23 e 24).

LANÇAMENTO. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. NATUREZA DO DEFEITO. POSSIBILIDADE DE CARACTERIZAÇÃO DE VÍCIO FORMAL OU MATERIAL NECESSIDADE DE ANÁLISE DO CASO CONCRETO.

 

I - O erro na identificação do sujeito passivo, quando do lançamento, pode caracterizar tanto um vício material quanto formal, a depender do caso concreto, não se podendo afirmar, aprioristicamente, em que categoria o defeito se enquadra.

 

II - Se o equívoco se der na “identificação material ou substancial” (art. 142 do CTN), o vício será de cunho “material”, por “erro de direito”, já que decorrente da incorreção dos critérios e conceitos jurídicos que fundamentaram a prática do ato. Por outro lado, se o engano residir na “identificação formal ou instrumental” (art. 10 do Decreto nº 70.235/72), o vício, por consequência, será “formal”, eis que provenientes de “erro de fato”, hipótese em que se afigura possível a aplicação da regra insculpida no art. 173, II, do CTN. (g. n.)

 

O referido parecer, não obstante tratar mais especificamente da nulidade por indicação incorreta do sujeito passivo, também delimita contornos afetos à matéria em apreciação e, por este motivo, merece ser analisado com desvelo, tendo seu conteúdo valor didático inquestionável. Senão vejamos:

 

Note-se, portanto, que a completa identificação do sujeito passivo da obrigação tributária passa, necessariamente, por duas etapas ou fases: a primeira, dita material, que se refere ao conteúdo do lançamento e exige a interpretação e aplicação da legislação de regência do tributo para se apurar quem deve pagá-lo; e a segunda, de caráter instrumental, que diz respeito à forma do lançamento e demanda a exteriorização do conjunto de caracteres jurídicos que individualizam aquele que se apurou ter o dever de adimplir a obrigação, assegurando-lhe o direito de ampla defesa.

 

Ainda tomando emprestado o Parecer PGFN/CAT Nº 278/2014, observemos:

 

“Consoante item 10.1 da solução de consulta em comento, no erro de direito há incorreção no cotejo entre a norma tributária (hipótese de incidência) com o fato jurídico tributário em um dos elementos do consequente da regra ­matriz de incidência, qual seja, o pessoal. Há erro no ato-­norma. É vício material e, portanto, impossível de ser convalidado.”

 

No caso dos autos, não houve incorreção quanto aos critérios e conceitos jurídicos por parte da autoridade responsável pelo lançamento. Para comprovar a assertiva, basta observar o conteúdo da Nota Explicativa do Auto de Infração de Estabelecimento nº 93300008.09.00001603/2015-50. Senão vejamos:

 

CONSTAMOS QUE ESTE CONTRIBUINTE, ENTRE OS PERÍODOS DE SETEMBRO DE 2010 A AGOSTO DE 2015, RECEBEU MERCADORIAS - PREPARADOS PARA FABRICAÇÃO DE SORVETES EM MÁQUINA - SUJEITAS A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA ENQUADRADAS ERRONEAMENTE COMO NÃO PERTENCENTES A ESTE REGIME ACARRETANDO O NÃO RECOLHIMENTO DO ICMS-ST CORRESPONDENTE, NO VALOR DE R$ 639.571,53 (SEISCENTOS E TRINTA E NOVE MIL, QUINHENTOS E SETENTA E UM REAIS, E CINQUENTA E TRÊS CENTAVOS), COM ISTO HOUVE INFRAÇÃO AO ART. 390 C/C ART. 391 C/C ART. 395 C/C ART. 396 C/C ART. 397 E ART. 399, II; TODOS DO RICMS/PB APROVADO PELO DECRETO 18.930/97. OCORREU TAMBÉM INFRAÇÃO AO ART. 1º E 2º DO DECRETO ICMS 26.486/2005. (g. n.)

 

No erro de direito, há imperfeição no cotejo entre a norma tributária (hipótese de incidência) com o fato jurídico tributário em um dos elementos do consequente da regra-matriz de incidência.

Como demonstrado, não foi esse o equívoco cometido pela fiscalização. O lapso ocorreu quando do registro (digitação) do código da infração.

Trata-se, manifesta e inequivocamente, de um vício formal de lançamento, o que autorizou o Fisco a proceder à lavratura de outra peça acusatória, nos termos do artigo 18 da Lei nº 10.094/13[4].

Ainda que autorizado o refazimento do feito fiscal anteriormente anulado por vício formal, não podemos nos furtar de verificar se algum período contido no lançamento original fora alcançado pela decadência, vez que esta prejudicial de mérito não fora analisada quando do julgamento anterior em razão do reconhecimento da nulidade.

Observemos o que dispõe o § 3º do art. 22 da Lei nº 10.094/2013:

 

Art. 22. Os prazos de decadência e prescrição obedecerão ao disposto na legislação específica de cada tributo, respeitadas as regras do Código Tributário Nacional.

 

(...)

 

§ 3° Na hipótese de tributo sujeito a lançamento por homologação, em que o contribuinte tenha realizado a entrega de declaração de informações fiscais, à Fazenda Estadual, ou tenha realizado recolhimento a menor do que o declarado, o prazo decadencial será de 5 (cinco) anos, contado exatamente da data da ocorrência do fato gerador. (g. n.)

 

In casu, para todos os períodos lançados no Auto de Infração, constata-se a entrega de declaração de informações fiscais à Secretaria de Estado da Fazenda da Paraíba[5]. Sendo assim, em consonância com o art. 22, § 3º, da Lei nº 10.094/2013, não resta dúvida de que o prazo decadencial para a constituição do crédito submete-se à regra imposta pelo § 4º do art. 150 do CTN:

 

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

(...)

§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. (g. n.)

 

Importa, então, discorrermos a respeito do termo inicial do fato gerador.

Para o caso em comento, ou seja, falta de recolhimento do ICMS – Substituição Tributária, não restam dúvidas que o momento a ser considerado para início da contagem do prazo decadencial é o da entrada, no estabelecimento de contribuinte, da mercadoria sujeita àquela sistemática especial de tributação, por força do que estabelece o artigo 12, § 3º, da Lei nº 6.379/96:

 

Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

(...)

§ 3º Para efeito de exigência do imposto por substituição tributária, inclui-se, também, como fato gerador do imposto, a entrada de mercadoria ou bem no estabelecimento do adquirente ou em outro por ele indicado.

 

Considerando que a ciência do Auto de Infração original (Processo nº 1301122015-8) efetivara-se em 29 de setembro de 2015, não há dúvidas de que os fatos geradores ocorridos há mais de 5 (cinco) não poderiam mais ser objeto de lançamento de ofício, ou seja, aqueles ocorridos antes de 29 de setembro de 2010.

Diante de todo o exposto, reconheço ser imperiosa a exclusão do crédito tributário relativo apenas ao mês de setembro de 2010.

 

DO PEDIDO DE DILIGÊNCIA

 

No que se refere ao pedido de diligência, acompanho o entendimento do julgador singular e do relator original deste processo, haja vista constarem, nos autos, elementos suficientes para formarem o convencimento deste julgador, tornando o procedimento desnecessário para a solução da lide.

Portanto, em oposição ao que alega a recorrente, a negativa ao pedido não cerceia o seu direito de defesa, não viciando de nulidade a decisão monocrática.

Ausente a motivação estabelecida no artigo 61 da Lei nº 10.094/13[6], indefiro o pedido do contribuinte.

 

DAS PROVAS E DO DIREITO À AMPLA DEFESA E AO CONTRADITÓRIO

 

Outro ponto trazido pelo contribuinte - e que o fez afirmar que o agente autuante não cumpriu o que lhe fora determinado no despacho de saneamento exarado às fls. 423 – é quanto à apresentação das provas que subsidiem a acusação.

Com efeito, a falta de elementos que possibilitem o contribuinte extrair as informações necessárias para compreender, de forma plena, a acusação que pesa contra si, são inadmissíveis em um lançamento de ofício e, ipso facto, não deve ser reconhecido como válido no Direito Tributário. O direito ao contraditório e à ampla defesa só pode ser exercido em sua totalidade quando, ao sujeito passivo, é dada a possibilidade de saber, com segurança, de que está sendo acusado.

No caso em exame, caso a única prova contida nos autos fosse a cópia do DANFE relativo à nota fiscal nº 217115, emitida pela Martin-Brower e juntada às fls. 426 a 428, restaria confirmada, inequivocamente, a sua imprestabilidade como elemento probante para dar arrimo à denúncia.

Ocorre que, diferentemente do que assevera a recorrente, o seu direito à ampla defesa e ao contraditório não foram violados.

A notificação expedida ao auditor fiscal foi cumprida integralmente, haja vista a apresentação de mídia digital às fls. 430, na qual se encontra uma planilha em formato .pdf, onde estão relacionadas todas as operações que deram azo aos lançamentos. Registre-se que se trata de uma planilha analítica contendo os seguintes campos: número da nota fiscal, data de emissão, descrição do produto, NCM, base de cálculo do ICMS, valor do ICMS, base de cálculo do ICMS – ST e valor do ICMS – ST.

É incontestável que todos os elementos que motivaram o lançamento tributário devem constar nos autos, sob pena de cercear o direito de defesa da autuada. Não se quer dizer com isso que, no Auto de Infração, devem-se registrar, analítica e literalmente, todas as omissões e/ou divergências apuradas pelo Fisco. O detalhamento necessário é apresentado por meio de provas, que passam a ser parte integrante do processo.

Importa repisarmos que, mesmo na hipótese de as informações analíticas não terem sido recepcionadas pelo contribuinte no momento em que tomou ciência do Auto de Infração, este fato, por si só, não implica nulidade, uma vez que, ao sujeito passivo, é facultado requerer, à repartição fiscal de seu domicílio, cópia integral do Processo Administrativo Tributário em que é parte interessada, nos termos do artigo 64 da Lei nº 10.094/13:

 

Art. 64. Ao sujeito passivo ou ao seu representante legal é facultado examinar o processo no recinto das repartições em que tiver curso, observado o seguinte:

 

I - o sujeito passivo ou seu representante legal poderá requerer cópia de Processo Administrativo Tributário do qual seja parte;

 

II - o chefe da repartição preparadora poderá autorizar que servidor acompanhe o requerente para reprodução de cópia do processo em estabelecimento prestador de tal serviço.

 

O dispositivo acima reproduzido tem, como propósito primordial, atender ao princípio do devido processo legal, garantindo, ao administrado, o direito ao contraditório e à ampla defesa.

 

DAS PRELIMINARES DE NULIDADE

 

Assevera a recorrente que o Auto de Infração é nulo, por violação à legalidade estrita e à tipicidade fechada, por falta de motivação, por cerceamento de defesa e ainda por iliquidez e incerteza do crédito tributário.

Primeiramente, para que se possa exigir o crédito tributário em decorrência de falta de recolhimento do ICMS – ST, por óbvio, é imperativo que o produto indicado nas notas fiscais listadas pela auditoria esteja enquadrado como sujeito àquela sistemática de tributação.

Tratemos, portanto, da regra de tributação aplicável à “Bebida Láctea Pasteurizada”, a qual fora classificada pelo remetente na posição NCM 0410.00.00, o que, no caso dos autos, implica, necessariamente, análise de mérito.

Nos termos do que fora delineado na Nota Explicativa do Auto de Infração, a fiscalização considerou que o produto estaria enquadrado nas regras do Convênio ICMS nº 20/05.

No âmbito da legislação tributária da Paraíba, a internalização do referido Convênio no ordenamento jurídico do Estado se deu por meio do Decreto nº 26.486/05, que dispõe sobre substituição tributária nas operações com sorvetes e com preparados para fabricação de sorvete em máquina, cujo inciso II do § 1º do artigo 1º traz a seguinte redação:

 

Art. 1º Nas operações interestaduais entre os Estados signatários do Protocolo ICMS 20/05, com sorvetes de qualquer espécie e com preparados para fabricação de sorvete em máquina, realizadas entre estabelecimentos localizados em seus territórios, fica atribuída ao estabelecimento industrial ou importador, na qualidade de sujeito passivo por substituição, nos termos e condições deste Decreto, a responsabilidade pela retenção e recolhimento do ICMS devido pelas subsequentes saídas, realizadas por estabelecimento atacadista ou varejista.

§ 1º O disposto neste artigo aplica-se:

(...)

II - aos preparados para fabricação de sorvete em máquina, classificados nas posições 1806, 1901 e 2106 da NCM/SH. (g. n.)

 

A autuada, por sua vez, defende que a NCM indicada nas notas fiscais (0410.00.00) é a que mais se adequa ao produto “Bebida Láctea Pasteurizada”.

Segundo a Instrução Normativa MAPA nº 16/2005, “entende-se por Bebida Láctea o produto lácteo resultante da mistura do leite (in natura, pasteurizado, esterilizado, UHT, reconstituído, concentrado, em pó, integral, semidesnatado ou parcialmente desnatado e desnatado) e soro de leite (líquido, concentrado e em pó) adicionado ou não de produto(s) ou substância(s) alimentícia(s), gordura vegetal, leite(s) fermentado(s), fermentos lácteos selecionados e outros produtos lácteos. A base láctea representa pelo menos 51% (cinqüenta e um por cento) massa/massa (m/m) do total de ingredientes do produto”.

Por seu turno, o produto relacionado nas notas fiscais pela auditoria possui os seguintes ingredientes[7]: leite pasteurizado, açúcar, creme de leite e/ou butter oil, leite em pó desnatado e/ou integral, glicose de milho, soro de leite em pó, maltodextrina, estabilizantes mono e diglicerídeos de ácidos graxos comestíveis, espessantes goma guar, carragena e carboximetilcelulose sódica.

Importante registrarmos que o sujeito passivo afirma que o produto “Bebida Láctea Pasteurizada” é utilizado, em parte, como preparado para fabricação de sorvete em máquina.

Alega, também, que o citado produto não se enquadra nas posições 1806, 1901 e 2106 da NCM/SH, o que afastaria a aplicação do Convênio ICMS nº 20/05.

Vejamos a descrição de cada um destes códigos:

 

 

 

 

Ainda que a defesa tenha buscado demonstrar o acerto na classificação do industrial fabricante ao enquadrar o item na posição NCM/SH 0410.00.00, entendemos que o referido código não se mostra adequado.

Na sentença proferida na instância a quo, o diligente julgador singular, fez uma detalhada análise sobre o tema. Considerando a precisão com que abordou o assunto, peço vênia para reproduzir o seguinte fragmento:

 

“Passo a seguir a análise da classificação fiscal, sendo importante mencionar alguns excertos das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH) concernentes ao Capítulo 4 e à posição 04.10, nos quais é possível inferir que o produto autuado não se enquadra na posição NBM/SH 04.10, como sustentado pela Impugnante.

Texto oficial de acordo com a Instrução Normativa RFB nº 1788, de 08 de fevereiro de 2018. Examine-se:

SISTEMA HARMONIZADO DE DESIGNAÇÃO E DE CODIFICAÇÃO DE

MERCADORIAS. NOTAS EXPLICATIVAS.

Sexta edição (2017). Atualizadas até janeiro/2018

Capítulo 4

Leite e lacticínios; ovos de aves; mel natural; produtos comestíveis de origem animal, não especificados nem compreendidos noutros Capítulos.

Notas.

1.- Considera-se “leite” o leite integral (completo) e o leite parcial ou totalmente desnatado.

2.- Na acepção da posição 04.05:

a) Considera-se “manteiga” a manteiga natural, a manteiga de soro de leite e a manteiga “recombinada” (fresca, salgada ou rançosa, mesmo em recipientes hermeticamente fechados) proveniente exclusivamente do leite, cujo teor de matérias gordas do leite seja igual ou superior a 80 %, mas não superior a 95 %, em peso, um teor máximo de matérias sólidas não gordas do leite de 2 %, em peso, e um teor máximo de água de 16 %, em peso. A manteiga não contém emulsificantes, mas pode conter cloreto de sódio, corantes alimentícios, sais de neutralização e culturas de bactérias lácticas inofensivas;

b) A expressão “pasta de espalhar (barrar) de produtos provenientes do leite” significa emulsão de espalhar (barrar) do tipo água em óleo, que contenha, como únicas matérias gordas, matérias gordas do leite e cujo teor dessas matérias seja igual ou superior a 39 %, mas inferior a 80 %, em peso.

3.- Os produtos obtidos por concentração do soro de leite, com adição de leite ou de matérias gordas provenientes do leite, classificam-se na posição 04.06, como queijos, desde que apresentem as três características seguintes:

a) Terem um teor de matérias gordas provenientes do leite, calculado em peso, sobre o extrato seco, igual ou superior a 5 %;

b) Terem um teor de extrato seco, calculado em peso, igual ou superior a 70 %, mas não superior a 85 %;

c) Apresentarem-se moldados ou serem suscetíveis de moldação.

4.- O presente Capítulo não compreende:

a) Os produtos obtidos a partir do soro de leite que contenham, em peso, mais de 95 % de lactose, expressos em lactose anidra calculada sobre a matéria seca (posição 17.02);

b) Os produtos obtidos por substituição no leite de um ou mais dos seus constituintes naturais (gorduras butíricas, por exemplo) por uma outra substância (gorduras oleicas, por exemplo) (posições 19.01 ou 21.06);

c) As albuminas (incluindo os concentrados de várias proteínas do soro de leite que contenham, em peso, calculado sobre a matéria seca, mais de 80 % de proteínas do soro de leite) (posição 35.02), bem como as globulinas (posição 35.04).

Notas de subposições.

1.- Na acepção da subposição 0404.10, entende-se por “soro de leite modificado” os produtos que consistam em constituintes do soro de leite, isto é, o soro de leite do qual foram total ou parcialmente eliminados a lactose, as proteínas ou sais minerais, ou ao qual se adicionaram constituintes naturais do soro de leite, bem como os produtos obtidos pela mistura dos constituintes naturais do soro de leite.

2.- Na acepção da subposição 0405.10, o termo “manteiga” não abrange a manteiga desidratada e o ghee (subposição 0405.90)

Posição 0410

0410 - Produtos comestíveis de origem animal, não especificados nem compreendidos noutras posições. A presente posição compreende os produtos de origem animal próprios para o consumo humano, não especificados nem compreendidos noutras posições da Nomenclatura.

Esta posição inclui, entre outros:

1) Os ovos de tartaruga. Estes ovos, que provêm de algumas espécies aquáticas (tartarugas marinhas ou de água doce), podem apresentar-se frescos, secos ou conservados de outro modo.

O óleo de ovos de tartaruga inclui-se na posição 15.06.

2) Os ninhos de salangana, denominados impropriamente de “ninhos de andorinha”. Estes ninhos são constituídos por uma substância segregada pelo animal, e que se solidifica rapidamente em contato com o ar.

Podem apresentar-se em bruto ou ter sofrido tratamentos destinados a desembaraçálos de penas, penugem, poeiras e outras impurezas, de forma a torná-los próprios para consumo. Neste estado encontram-se no comércio, em geral em tiras ou fios, de cor esbranquiçada.

Muito ricos em proteína, os ninhos de salangana (ninhos de andorinha) utilizam-se quase que exclusivamente em sopas ou noutras preparações alimentícias.

A presente posição não compreende o sangue animal, mesmo comestível, líquido ou dessecado (posições 05.11 ou 30.02).

Observa-se que a classificação fiscal adotada para os produtos autuados foi a mais genérica possível, NCM 04.10, mesmo diante da classificação fiscal específica para os produtos para preparação de sorvetes em máquina, que são as posições 1801, 1901 e 2106 NCM/SH.

A defesa alega que o produto não se enquadra na posição 19.01 porque “o produto em questão, "Bebida Láctea Pasteurizada", não é composto de “Extratos de malte", nem se enquadra em "preparações alimentícias de farinhas, grumos, sêmolas, amidos, féculas ou de extratos de malte, que não contenham cacau ou que contenham menos de 40%, em peso, de cacau, calculado sobre uma base totalmente desengordurada, não especificadas nem compreendidas noutras posições" porque não é composto de quaisquer desses produtos”.

Analisem-se as notas explicativas do SISTEMA HARMONIZADO DE DESIGNAÇÃO E DE CODIFICAÇÃO DE MERCADORIAS sobre a posição 19.01:

POSIÇÃO 19.01

19.01 - Extratos de malte; preparações alimentícias de farinhas, grumos, sêmolas, amidos, féculas ou de extratos de malte, que não contenham cacau ou que contenham menos de 40 %, em peso, de cacau, calculado sobre uma base totalmente desengordurada, não especificadas nem compreendidas noutras posições; preparações alimentícias de produtos das posições 04.01 a 04.04, que não contenham cacau ou que contenham menos de 5 %, em peso, de cacau, calculado sobre uma base totalmente desengordurada, não especificadas nem compreendidas noutras posições.

1901.10 - Preparações para alimentação de lactentes e crianças de tenra idade, acondicionadas para venda a retalho

1901.20 - Misturas e pastas para a preparação de produtos de padaria, pastelaria e da indústria de bolachas e biscoitos, da posição 19.05

1901.90 - Outros

II. Preparações alimentícias de farinhas, grumos, sêmolas, amidos, féculas ou de extratos de malte, que não contenham cacau ou que contenham menos de 40 %, em peso, de cacau, calculado sobre uma base totalmente desengordurada, não especificadas nem compreendidas noutras posições.

Esta posição compreende um conjunto de preparações alimentícias, à base de farinhas, grumos, sêmolas, amidos, féculas ou de extratos de malte, cuja característica essencial provenha destes constituintes, quer eles predominem ou não em peso ou em volume.

A estes diversos componentes principais podem adicionar-se outras substâncias, tais como leite, açúcar, ovos, caseína, albumina, gorduras, óleos, aromatizantes, glúten, corantes, vitaminas, fruta ou outras substâncias destinadas a aumentar-lhes as propriedades dietéticas, ou cacau desde que neste último caso, o teor em peso de cacau seja inferior a 40% calculado sobre uma base totalmente desengordurada (ver as Considerações Gerais do presente Capítulo).

Convém referir que estão, todavia, excluídas as preparações que contenham mais de 20%, em peso, de enchidos, carne, miudezas, sangue, peixe ou crustáceos, moluscos e outros invertebrados aquáticos ou de uma combinação desses produtos (Capítulo 16).

Na acepção desta posição:

A) Os termos “farinhas” e “sêmolas” designam não só as farinhas e sêmolas dos cereais do Capítulo 11, mas também, as farinhas, sêmolas e pós alimentícios de origem vegetal, qualquer que seja o Capítulo em que se incluam, tal como a farinha de soja. Todavia, estes termos não abrangem as farinhas, sêmolas e pós, de produtos hortícolas secos (posição 07.12), de batata (posição 11.05) ou de legumes de vagem secos (posição 11.06).19.01

B) Os termos “amidos” e “féculas” compreendem os amidos e féculas não transformados e os pregelatinizados ou solubilizados, com exclusão dos produtos resultantes de uma decomposição mais profunda dos amidos ou féculas, tal como a dextrimaltose.

As preparações da presente posição podem ser líquidas, em pó, em grânulos, em pasta ou apresentar-se sob qualquer outra forma sólida, como fitas e discos.

Muitas vezes, estes produtos destinam-se quer à preparação rápida de bebidas, papas, alimentos próprios para lactentes e crianças de tenra idade, alimentos dietéticos, etc., por simples dissolução ou ligeira ebulição em água ou leite, quer à fabricação de bolos, cremes, pudins ou de preparações semelhantes.

Podem também constituir preparações intermediárias destinadas à indústria alimentar.

A título de exemplo, podem citar-se como preparações incluídas na presente posição:

1) As farinhas lácteas, obtidas por evaporação de uma mistura de leite, açúcar e farinha.

2) As preparações constituídas por uma mistura de ovos e leite, em pó, de extrato de malte e de cacau em pó.

3) O racahout, preparação alimentícia composta de farinha de arroz, de diversas féculas, de farinha de bolota doce, de açúcar e de cacau em pó, aromatizada com baunilha.

4) As preparações constituídas por uma mistura de farinhas de cereais com farinha de fruta, a maior parte das vezes adicionadas de cacau em pó, ou por farinhas de fruta adicionadas de cacau em pó.

5) O leite maltado e as preparações semelhantes constituídas por uma mistura de leite em pó e de extrato de malte, mesmo com açúcar.

6) Os Knödel, Klösse e Nockerln, que contenham ingredientes, tais como sêmolas, farinhas de cereais, farinha de pão, gorduras, açúcar, ovos, especiarias, levedura, geleia ou fruta. Todavia, os produtos desta natureza à base de farinha de batata, classificam-se no Capítulo 20.

7) As massas preparadas, essencialmente constituídas por farinha de cereal adicionada de açúcar, gorduras, ovos ou de fruta (incluindo as que se apresentem enformadas ou modeladas na forma do produto final).

8) As pizzas não cozidas, constituídas por uma base de massa de pizza recoberta de diversos outros ingredientes, tais como queijo, tomate, azeite, carne, anchovas. As pizzas pré-cozidas ou cozidas são, todavia, classificadas na posição 19.05.

III. Preparações alimentícias de produtos das posições 04.01 a 04.04, que não contenham cacau ou que contenham menos de 5%, em peso, de cacau, calculado sobre uma base totalmente desengordurada, não especificadas nem compreendidas noutras posições.

As preparações desta posição podem ser distinguidas dos produtos das posições 04.01 a 04.04, pelo fato de conterem, além dos constituintes naturais do leite, outros ingredientes, cuja presença não é autorizada nos produtos daquelas posições. É assim que na posição 19.01 se classificam, por exemplo:

1) As preparações em pó ou líquidas para alimentação de lactentes e crianças de tenra idade ou para usos dietéticos, cujo ingrediente principal seja o leite, ao qual foram adicionados outros ingredientes (por exemplo, flocos de cereais, levedura).

2) As preparações à base de leite, obtidas por substituição de um ou mais dos constituintes do leite (por exemplo, as gorduras butíricas) por uma outra substância (por exemplo, as gorduras oléicas).

Os produtos desta posição podem ser edulcorados ou conter cacau. São excluídos, todavia, os produtos com características de produtos de confeitaria (posição 17.04), os produtos que contenham, em peso, 5% ou mais de cacau calculado sobre uma base totalmente desengordurada (Ver as Considerações Gerais do presente Capítulo) (posição 18.06) e as bebidas (Capítulo 22).

Incluem-se também aqui as misturas e bases (por exemplo, pós) destinadas à preparação de sorvetes; são excluídos, todavia, os sorvetes à base de constituintes do leite (posição 21.05).”

 

Em seguida, o preclaro julgador, com propriedade, assim concluiu:

 

“Observa-se da leitura atenta das notas explicativas referentes à posição 19.01 da NBM/SH que as preparações dessa posição distinguem-se dos produtos das posições 04.01 a 04.04, pelo fato de conterem, além dos constituintes naturais do leite, outros ingredientes, cuja presença não é autorizada nos produtos daquelas posições.

(...)

Verifica-se, pela análise das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado que o produto autuado não pode ser classificado na posição da NBM/SH 04.04, nem tão pouco na 04.10 (outros), tendo em vista que ao leite são adicionados vários componentes não autorizados em tal posição, como açúcar, creme de leite e/ou butter oil, estabilizantes mono e diglicerideos de ácidos graxos comestíveis, espessantes goma guar, carragena e carboximetilcelulose sódica, etc., conforme alegações da Impugnante.

Portanto, discordamos da Impugnante ao declarar que a posição adequada é a 04.10.0000 (outros), uma vez que em se tratando de produto destinado à produção de sorvete em máquina, se enquadra perfeitamente na posição 19.01 da NBM/SH acima descrita, uma vez que esta permite, sim, outros componentes adicionados ao leite conforme se extrai expressamente da nota explicativa: “Incluem-se também aqui as misturas e bases (por exemplo, pós) destinadas à preparação de sorvetes; são excluídos, todavia, os sorvetes à base de constituintes do leite (posição 21.05)”.

Discordamos também da defesa quando afirma que o produto não pode ser classificado na posição 21.06, quando esta expressamente prevê: “2106.90.2 - Pós, inclusive com adição de açúcar ou outro edulcorante, para a fabricação de pudins, cremes, sorvetes, flans, gelatinas ou preparações similares”.

A classificação mais adequada deve ser definida pela Receita Federal do Brasil, órgão responsável pela classificação fiscal da NCM, que já se pronunciou sobre a matéria na Solução de Consulta n° 11 de 28/03/06, na qual emitiu parecer que um produto semelhante ao autuado deveria ser enquadrado na posição 19.01 da NBM/SH. Confira-se:

 

MINISTÉRIO DA FAZENDA

SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL

SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 11 DE 28 DE MARCO DE 2006

ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS

CONSELHO DE CONTRIBUINTES DO ESTADO DE MINAS GERAIS

EMENTA: CÓDIGO TIPI - MERCADORIA 1901.90.90 –

PREPARAÇÃO ALIMENTÍCIA CONTENDO LEITE

PADRONIZADO, LEITE EM PÓ, AÇÚCAR, GORDURA

VEGETAL, GLUCOSE DE MILHO, CREME DE LEITE,

MISTURA PARA GELADOS COMESTÍVEIS, ENTRE OUTROS,

COM AROMA ARTIFICIAL DE BAUNILHA OU AROMA

ARTIFICIAL DE CARAMELO E DE CACAU, DESTINADO À

FABRICAÇÃO DE SORVETE, ACONDICIONADO EM

EMBALAGENS TETRA PAK DE 1 LITRO, DENOMINADA

COMERCIALMENTE ICE CO. SOFT MIX.

Sendo assim, apesar de nas notas fiscais constarem a posição nº 04.10.00.00 do NCM/SH para as mercadorias ora em evidência, cujo código se refere a “outros”2 na classificação de produtos cujo Capítulo 4 inclui o produto leite, torna-se irrelevante diante da natureza da operação, cujo regime de tributação está sob a égide da substituição tributária. Os fatos demonstram que foi equivocada tal classificação constantes nas notas fiscais, que não obedeceram ao Protocolo nº 20/05, conforme sobejamente demonstrado.”

 

Sendo assim, a exigência fiscal se mostra correta, vez que, nos termos da legislação de regência, irrelevante se torna a posição da classificação NCM/SH indicada. Inteligência que se extrai do artigo 390, § 7º, do RICMS/PB:

 

Art. 390. Nas operações internas e interestaduais com os produtos constantes do Anexo 05, adotar-se-á o regime de substituição tributária, obedecendo-se aos percentuais nele fixados como índices mínimos de taxa de valor acrescido (TVA).

(...)

§ 7º Nas operações de que trata o “caput” deste artigo, é irrelevante para cobrança do ICMS a incorreta classificação das mercadorias constantes do Anexo 05, na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM). (g. n.)

 

O Conselho de Recursos Fiscais já exarou entendimento nesse diapasão. Como exemplo, destaco a ementa do Acórdão nº 135/2017, da lavra do ilustre Conselheiro João Lincoln Diniz Borges:

 

FALTA DE RECOLHIMENTO DO ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. PRODUTO DESTINADO À FABRICAÇÃO DE SORVETES. INFRAÇÃO CARACTERIZADA. DUPLICIDADE DE EXIGÊNCIA E DE ESTOQUE CORRIGIDAS. PARCIALIDADE.  MANTIDA A DECISÃO MONOCRÁTICA. AUTO DE INFRAÇÃO PARCIALMENTE PROCEDENTE. RECURSOS HIERÁQUICO E VOLUNTÁRIO DESPROVIDOS.

A substituição tributária constitui-se em um regime tributário com expressa disposição legal, atribuindo ao sujeito passivo a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto, na forma definida pela lei. A legislação do ICMS de nosso Estado prevê que, não obstante a classificação das mercadorias na Nomenclatura Comum do Mercosul- NCM esteja incorreta, ou inexistente no documento fiscal, as regras atinentes ao regime da substituição tributária regem-se pelas operações praticadas com produtos cuja natureza confirme a sua identificação e destinação.

“In casu”, as correções já foram realizadas diante da exclusão de parte das notas fiscais denunciadas por duplicidade, bem como pela redução da multa por infração por força da Lei nº 10.008/13, sucumbindo parcialmente a acusação inserta na inicial. (g. n.)

 

Em tempo: a jurisprudência acostada pela recorrente para embasar seus argumentos, ou seja, a ementa da decisão do E. Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul no julgamento da Apelação Cível nº 70028985000, na verdade, produz efeito diverso do pretendido.

Preliminarmente, convém ressaltarmos que é parte no processo a empresa Martin Brower Comércio Transportes e Serviços Ltda.

A referida ementa fora assim redigida:

 

APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. PREPARADO PARA SORVETE. PRINCÍPIO DA TIPICIDADE CERRADA.

1)       Trata-se de embargos à execução fiscal onde a parte embargante sustenta a inaplicabilidade do regime de substituição tributária sobre o “preparado para gelado comestível” ou “preparado para sorvete”, buscando, assim, a extinção da execução, tendo os embargos sido rejeitados na origem, ensejando o presente recurso de apelação interposto pela parte embargante.

2)       Preliminar de nulidade da sentença por citra petita afastada, haja vista que, em que pese sucinta, a decisão singular apreciou e afastou o pedido veiculado nos embargos à execução, não havendo nenhuma exigência de que o juiz se manifeste sobre todos os fundamentos trazidos pelas partes, bastando que forme sua convicção e exponha os argumentos que o levaram a decidir de determinada maneira, o que foi observado no caso em exame.

3)       Aplicação do Protocolo ICMS 20/2005, o qual teve seus efeitos estendidos ao Estado do Rio Grande do Sul por força do Protocolo ICMS 31/05, a partir de 1° de novembro de 2005, haja vista que o crédito fiscal em cobrança é relativo à ICMS – substituição tributária - decorrente da realização de operações de circulação de mercadorias – “preparado para sorvete” - datadas de 10/11/2005 e 11/09/2006.

4)       O Protocolo ICMS 20/2005, ao contrário do Protocolo ICMS 45/91, é específico em afirmar que a incidência de ICMS ocorre somente em relação aos preparados para fabricação de sorvete em máquina classificados na posição 2106.90 da NCM, de sorte que, como o preparado para sorvete comercializado pela apelante não está classificado nessa posição, mas sim na posição nº 1901.90, não sofre a incidência do ICMS, em respeito ao princípio da tipicidade restrita ou tipicidade cerrada.

 

APELAÇÃO PROVIDA. (g. n.)

 

Ora, do item “4”, extrai-se que, na decisão proferida pelo Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, ficou consignado que “o preparado para sorvete comercializado pela apelante não está classificado nessa posição, mas sim na posição nº 1901.90.”

A matéria não se reveste de ineditismo. Outras Unidades da Federação já se manifestaram a respeito do tema.

Como exemplo, reproduzo a ementa do Acórdão nº 23.508/20/3ª, do Conselho de Contribuintes do Estado de Minas Gerais:

 

Acórdão: 23.508/20/3ª Rito: Sumário

PTA/AI: 01.001396957-01

Impugnação: 40.010149104-38

Impugnante: Arcos Dourados Comércio de Alimentos Ltda

IE: 062593639.78-90

Proc. S. Passivo: Pedro Guilherme Accorsi Lunardelli/Outro(s)

Origem: DFT/Juiz de Fora

EMENTA

SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA - FALTA DE RECOLHIMENTO DE ICMS/ST – INTERNA E PROTOCOLO. Constatado que a Autuada, cadastrada sob CNAE 5611203 (Lanchonetes, casas de chá, de sucos e similares), deixou de recolher o ICMS devido por substituição tributária, nas aquisições de mercadorias sujeitas à ST (constantes da Parte 2 do Anexo XV do RICMS/02), provenientes de outras unidades da Federação, nos termos dos arts. 14, 15 e 46, inciso II, do Anexo XV do RICMS/02. Exigências de ICMS/ST e Multa de Revalidação (MR) simples, prevista no art. 56, inciso II, da Lei nº 6.763/75, quando a mercadoria é sujeita à ST/Interna, ou em dobro, prevista no art. 56, inciso II e § 2º, inciso II, da Lei nº 6.763/75, quando a mercadoria é sujeita à ST/Convênio/Protocolo. Deve-se, contudo, adequar a MVA aplicada na apuração das exigências fiscais relativas ao produto “bebida láctea”, adotando o percentual de 30% (trinta por cento).

Lançamento parcialmente procedente. Decisão unânime.

 

Ainda em consulta às decisões proferidas por outros órgãos julgadores administrativos, uma situação verificada merece ser registrada. No recurso voluntário nº 35.473, interposto pela Arcos Dourados Comércio de Alimentos Ltda no Conselho de Contribuintes do Estado do Rio de Janeiro, (vide relatório do Acórdão nº 8.006, publicado no D. O. E. em 25/5/2010), em oposição ao que vem defendendo no processo administrativo tributário em tela, a defesa requereu “a exclusão de parte da autuação relativa a exigência do ICMS sobre saídas de sorvetes e preparados de sorvete, eis que as referidas mercadorias encontram-se sujeitas à substituição tributária.”

Quanto à alegada falta de motivação, examinando o Auto de Infração, observa-se que, diferentemente do que aduz a defesa, a redação dada à peça acusatória possui contornos de clareza e objetividade suficientes para que dela se possam extrair todas as informações a respeito da autuação, incluindo-se, por óbvio, a motivação, ou seja, a fundamentação das razões que levaram a fiscalização à sua lavratura.

No que se refere aos dispositivos legais apontados como infringidos, também andou bem a fiscalização ao apontar, como violados, os artigos 399, VI c/ fulcro no artigo 391, §§ 5º e 7º, II, ambos do RICMS/PB, além dos dispositivos elencados na Nota Explicativa do Auto de Infração, uma vez que possuem total correspondência com a conduta infracional descrita na inicial.

Evidente, por conseguinte, que havia autorização legal (motivação legal) para o lançamento.

Não há, portanto, como subsistir o argumento trazido à baila pela defesa que busca o reconhecimento da nulidade do Auto de Infração em virtude de falta de motivação da acusação, haja vista a perfeita correlação entre a norma infringida e o arcabouço probatório acostado aos autos (correta descrição dos fatos) e, conforme demonstrado, o contribuinte teve total ciência acerca da acusação descrita na inicial e o ato administrativo fora devidamente motivado.

Também por esse motivo, não há que se falar em nulidade por cerceamento de defesa.

No que diz respeito à suposta iliquidez e incerteza do crédito tributário em razão do não abatimento do valor exigido do ICMS pago em razão das operações de saídas dos insumos em questão pelo regime de tributação ao qual se sujeita, entendo que não há como acolher tal alegação.

Isso porque o que se está exigindo é o pagamento a título de substituição tributária do produto “Bebida Láctea Pasteurizada”. Esse regime tributário encerra a fase de tributação, não havendo que se falar em débito de ICMS pelas saídas.

A recorrente afirma, ainda, que o produto sobre o qual se está a exigir o ICMS – ST, apesar de ser utilizado na fabricação de sorvetes, também é parte integrante de outros produtos, a exemplo de frappés.

A respeito da questão, atentemos que a substituição tributária, nos termos do Decreto nº 26.846/05, é aplicável ao produto, ainda que o contribuinte o utilize para a fabricação de sorvete também de outras formas, ou que produza outros itens, bastando, para tanto, que o produto esteja classificado nas posições NCM/SH 1806, 1901 e 2106 e, cumulativamente, se enquadre na descrição nela contida.

Entendimento, inclusive, já exarado pela Gerência de Tributação da SEFAZ/PB por meio do Parecer nº 2015.01.05.00138, do qual peço vênia para reproduzir o seguinte fragmento:

 

“Desta feita, o que se deve observar é a finalidade para a qual o produto foi concebido e fabricado (a “vocação” do produto), independentemente da destinação a ele dada por seu usuário final. Nesta toada, autopeças e peças para máquinas e equipamentos agrícolas foram fabricados para integrar veículo automotor ou máquinas agrícolas (conforme o caso) – contudo, nada impede que o consumidor usuário final se desloque até o estabelecimento da Consulente, adquira uma dessas peças e utilize-a em seu equipamento automotor. Nesse exemplo, meramente ilustrativo, o produto continuará tendo o tratamento tributário dispensado às autopeças (ou às partes destinadas às máquinas agrícolas) – pois é despiciendo o seu destino final.”

 

DO MÉRITO

 

Conforme destacado anteriormente, algumas questões de mérito estão intrinsicamente relacionadas às preliminares de nulidade arguidas pela defesa.

Sendo assim, neste tópico, abordaremos os pontos sobre os não ainda não nos manifestamos e, eventualmente, reprisaremos alguns assuntos já tratados.

De início, cumpre-nos destacar que a indicação da ARCOS DOURADOS COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA para figurar como sujeito passivo encontra amparo na legislação tributária do Estado da Paraíba, por força do que estabelecem os artigos 38, IV e 41, § 4º e 391, § 5º, todos do RICMS/PB:

 

Art. 38. São responsáveis pelo pagamento do imposto e respectivos acréscimos legais:

(...)

 

IV - os adquirentes, em relação a mercadorias cujo imposto não tenha sido pago no todo ou em parte;

 

Art. 41. São responsáveis pelo pagamento do imposto devido e seus acréscimos legais na condição de sujeito passivo por substituição:

 

(...)

 

§ 4º. Nas entradas de mercadorias provenientes de outras unidades da Federação, sujeitas ao regime de substituição tributária, o destinatário é solidariamente responsável com o remetente substituto pelo recolhimento do imposto relativo às operações e prestações subsequentes.

 

Art. 38. São responsáveis pelo pagamento do imposto devido e acréscimos legais:

 

Nova redação dada ao “caput” do art. 38 pelo inciso I do art. 1º do Decreto nº 34.083/13 (DOE de 05.07.13). OBS: efeitos a partir de 01.09.13.

 

Art. 38. São responsáveis pelo pagamento do imposto e respectivos acréscimos legais:

 

(...)

 

IV - os adquirentes, em relação a mercadorias cujo imposto não tenha sido pago no todo ou em parte;

 

Art. 41. São responsáveis pelo pagamento do imposto devido e seus acréscimos legais na condição de sujeito passivo por substituição:

 

(...)

 

§ 4º Nas entradas de mercadorias provenientes de outras unidades da Federação, sujeitas ao regime de substituição tributária, o destinatário é solidariamente  responsável com o remetente substituto pelo recolhimento do imposto relativo às operações e prestações subseqüentes.

 

Art. 391. Fica atribuída a responsabilidade pelo recolhimento do imposto, na qualidade de sujeito passivo por substituição, ao (Lei nº 7.334/03):

Nova redação dada ao “caput” do art. 391 pelo inciso IV do art. 1º do Decreto nº 34.083/13 (DOE de 05.07.13). OBS: efeitos a partir de 01.09.13.

 

Art. 391. Fica atribuída a responsabilidade pelo recolhimento do imposto e respectivos acréscimos legais, na qualidade de sujeito passivo por substituição, ao:

 

(...)

 

§ 5º A substituição tributária não exclui a responsabilidade do contribuinte substituído, na hipótese de o documento fiscal próprio não indicar o valor do imposto, objeto da substituição tributária. (g. n.)

 

 

A clareza dos dispositivos acima destacados não deixa dúvidas quanto à legitimidade da recorrente para figurar no polo passivo do Auto de Infração, de forma que acompanho o entendimento do julgador singular.

A autuada, em seu recurso, defende a incompatibilidade do regime de substituição tributária para produtos utilizados como insumos.

Sustenta sua tese com base no que dispõe o artigo 390, § 4º, VI, do RICMS/PB:

 

Art. 390. Nas operações internas e interestaduais com os produtos constantes do Anexo 05, adotar-se-á o regime de substituição tributária, obedecendo-se aos percentuais nele fixados como índices mínimos de taxa de valor acrescido (TVA).

(...)

§ 4º Sujeitam-se às normas comuns deste Regulamento e não serão objeto de substituição tributária as seguintes operações tributadas sem a retenção do imposto:

(...)

VI - as saídas para estabelecimento industrial desde que para utilização em processo de industrialização; (g. n.)

 

A empresa autuada está inscrita no Cadastro de Contribuinte do ICMS do Estado da Paraíba sob o nº 16.168.497-8 e possui, como código de atividade econômica, o CNAE 5611-2/03 – Lanchonetes, Casas de Chá, de Sucos e Similares.

É evidente que não há como equiparar o fornecimento de sorvete, nos moldes praticados pela empresa, a uma atividade de industrialização, haja vista o produto ser servido diretamente ao consumidor final, dentro de suas próprias instalações, sem acondicionamento em embalagem de apresentação.

Exigível o tributo a título de substituição tributária, importa dissertarmos à respeito da margem de valor agregado aplicável ao produto em exame.

Para formação da base de cálculo do ICMS – ST, o Decreto nº 26.486/05, acompanhado o que prescreve o Protocolo ICMS nº 20/05, em seu artigo 2º, assim estabeleceu:

 

Art. 2º O imposto a ser retido pelo sujeito passivo por substituição será calculado mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas, no Estado de destinação da mercadoria, sobre o preço máximo ou único de venda a ser praticado pelo contribuinte substituído, fixado por autoridade competente ou de preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, deduzindo-se o imposto devido pelas suas próprias operações.

Parágrafo único. Na hipótese de não haver preço fixado ou sugerido nos termos do caput, a base de cálculo para a retenção será o montante formado pelo preço praticado pelo industrial, importador, depósito ou atacadista, incluídos o frete e/ou carreto até o estabelecimento varejista, IPI e demais despesas debitadas ao estabelecimento destinatário, adicionada, ainda, a seguinte parcela sobre o referido montante:

I - de 70% (setenta por cento) para os produtos indicados no inciso I do § 1° do art. 1º;

II - de 328% (trezentos e vinte e oito por cento) para os produtos indicados no inciso II do § 1° do art. 1º

Nova redação dada ao art. 2º pelo art. 1º do Decreto nº 32.398/11 – DOE de 07.09.11 (Protocolo ICMS 38/11)

OBS: Efeitos a partir de 01.10.11

Art. 2º O imposto a ser retido pelo sujeito passivo por substituição será calculado mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas, no Estado de destinação da mercadoria, sobre o preço máximo ou único de venda a ser praticado pelo contribuinte substituído, fixado por autoridade competente ou, na falta deste, o preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, deduzindo-se o imposto devido pelas suas próprias operações.

§ 1º Inexistindo o valor de que trata o “caput” deste artigo, a base de cálculo corresponderá ao montante formado pelo preço praticado pelo remetente, incluídos os valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, ainda que por terceiros, adicionado da parcela resultante da aplicação, sobre o referido montante, do percentual de margem de valor agregado ajustada (“MVA Ajustada”), calculado segundo a fórmula: “MVA ajustada = [(1+ MVA ST original) x (1 - ALQ inter) / (1- ALQ intra)] -1”, onde:

I - “MVA ST original” corresponde às seguintes margens de valor agregado:

a) de 70% (setenta por cento) para os produtos indicados no inciso I do § 1º do art. 1º;

b) de 328% (trezentos e vinte e oito por cento) para os produtos indicados no inciso II do § 1º do art. 1º;

II - “ALQ inter” é o coeficiente correspondente à alíquota interestadual aplicável à operação;

III - “ALQ intra” é o coeficiente correspondente à alíquota interna ou percentual de carga tributária efetiva, quando este for inferior à alíquota interna, praticada pelo contribuinte substituto da unidade federada de destino, nas operações com as mesmas mercadorias listadas no § 1º do art. 1º.

Segundo a recorrente, “nos moldes estabelecidos pela Lei Complementar nº 87/96, somente a legislação interna dos Estados pode disciplinar a substituição tributária, inclusive a margem de valor agregado, de onde já de plano se descarta para tanto o uso de Convênios, instrumento eleito por este Estado da Paraíba para regular a questão (...)”.

O sujeito passivo alega, ainda, que os critérios para fixação da MVA não teriam sido observados e que o preço final obtido com sua aplicação extrapola o preço de venda a consumidor final.

Na esfera administrativa, não nos cabe analisar os argumentos ofertados pela recorrente quanto ao tema.

É fato que o Decreto nº 26.486/05 encontrava-se vigente à época dos fatos geradores e ainda continua a produzir efeitos, vez que não foi revogado.

Dito isto, é vedado ao Conselho de Recursos Fiscais deixar de aplicá-lo, sob pena de afrontar o que determina o parágrafo único do artigo 1º do Regimento Interno do CRF.

 

Art. 1º O Conselho de Recursos Fiscais - CRF, a que se refere o art. 142 da Lei n° 10.094, de 27 de setembro de 2013, órgão vinculado à Secretaria de Estado da Fazenda - SEFAZ, a quem compete, em segunda instância administrativa, julgar os recursos interpostos contra decisões proferidas em processos administrativos tributários contenciosos ou de consultas, é o órgão colegiado da Justiça Fiscal Administrativa, com autonomia funcional, sede na Capital e alçada em todo território do Estado, representado, paritariamente, pelas entidades e pela Fazenda Estadual.

Parágrafo único. É vedado ao Conselho de Recursos Fiscais deixar de aplicar ato normativo, ainda que sob alegação de sua ilegalidade ou inconstitucionalidade. (g. n.)

 

Sendo assim, não há espaço para os órgãos julgadores administrativos deixarem de aplicar o Decreto nº 26.486/05.

O auditor fiscal, a partir da MVA original (328%), calculou a MVA ajustada em conformidade com a fórmula contida no artigo 2º, § 1º, do Decreto nº 26.486/05, obtendo, como resultado para o caso em comento, o percentual de 354%.

Em que pese a MVA ajustada ter sido calculada de forma escorreita, observamos um equívoco cometido pelo auditor fiscal quando de sua aplicação.

O fato é que a MVA ajustada somente passou a produzir efeitos a partir de 1º de outubro de 2011 por força do Decreto nº 32.398/11. Antes dessa data, não havia permissivo legal para aplicá-la, devendo prevalecer, portanto, a MVA original.

Diante deste cenário, refizemos o cálculo do crédito tributário devido para os fatos geradores ocorridos no período de outubro de 2010 a setembro de 2011[8], considerando a MVA de 328%.

Os resultados podem ser observados na tabela a seguir: